藩镇问题是唐后期至宋初历史的核心问题之一，也是宋初朝廷要解决的重要问题。赵普在与宋太祖的对话中，提出“稍夺其权，制其钱谷，收其精兵”的建议，成为宋初削藩的总纲领。学界对宋初藩镇问题的研究也多从这三方面展开。总体而言，既有研究对“稍夺其权”讨论最多；“收其精兵”的措施相对简单，学界已基本梳理清楚；而“制其钱谷”则缺乏专论。学者们在对宋初转运使、通判、监当等的讨论中虽均有涉及，但由于他们对五代地方财政史关注有限，有些甚至将唐后期作为宋初制其钱谷的历史背景，导致所论有缺。欲讨论宋初制其钱谷问题，需了解五代地方财政情况，对此学界已有不少研究。日野开三郎较早对五代藩镇和州郡的财政收支进行了相对全面的讨论，不过其论不少未标明出处，亦有论述不当之处。彭向前讨论了唐末至宋初中央财政集权的过程，其中与地方财政相关者集中在削夺藩镇征税自主权和上供改革部分。刘京京从收回地方财政官员人事权、营田和官庄收入管理、盐酒商税管理三方面讨论了五代中央收地方财权的情况，与本文关系颇为密切，但其对五代地方财政的理解和具体论证与本文颇为不同。陈明光全面细致地讨论了五代的财政体制和财政收支情况，是目前学界关于五代财政史最重要的研究，其中关于“系省钱物”的讨论与地方财政的关系尤其密切。此外，郑学檬、杜文玉关于五代财政史的论述中亦有部分涉及地方财政。总体而言，五代财政史的研究以中央财政为主，地方财政的变化，虽有不少学者涉及，但多非关注重点；讨论宋初制其钱谷的学者，对五代地方财政史了解有限。因此，打通唐后期、五代和宋初间的研究壁垒，在前贤研究的基础上，重新讨论宋初制其钱谷的背景及措施就成为必要。

一、五代两税三分体制的瓦解

关于宋初制其钱谷，最常见的描述见于李攸《宋朝事实》：

唐自开元、天宝以后，藩镇屯重兵，皆自赡租赋所入，名曰送使、留州，其上供者鲜矣。五代疆境逼蹙，藩镇益强，率令部曲主场院厚敛，其属三司者补大吏以临之，输额之外颇以入己。太祖历试艰难，周知其弊。及受命，务恢远略，革弊以渐。国初犹循前制，牧守来朝，皆有贡奉以助军实。乾德三年诏诸州度支经费外，凡金帛悉送阙下，无得占留。时藩镇有阙，稍命文臣权知，所在场务或以京朝官、廷臣监临。凡一路之财置转运使掌之，一州之财置通判掌之，为节度、防御、团练、留后、观察、刺史者皆不预签书金谷之事。于是外权削而利归公上矣。

这段关于制其钱谷的经典论述，与《续资治通鉴长编》《宋史·食货志》所述大同小异，史源应该一致。陈傅良在引述李焘、熊克关于此事的记载后言：“盖约本志修入，而《实录》不著。”知此记载源于《三朝国史·食货志》，反映了北宋前期人们的认识。其中所言唐后期方镇拥有两税送使、留州部分，五代方镇令部曲主场院，厚敛以自利，本是符合史实的阶段性叙述。但“藩镇益强”则容易让人误读为藩镇骄横程度的递进，即五代藩镇除了拥有送使、留州部分，还以部曲主场院聚敛。唯其如此，才能彰显出宋太祖、赵普制其钱谷的功绩，五代朝廷收藩镇财权的努力则被选择性忽略。要想澄清宋人叙述带来的误解，必须了解唐后期及五代地方财政的真实情况。

唐后期实行两税法后，诸州两税收入分上供（朝廷部分）、送使（节度、观察使）、留州三部分。根据李锦绣的研究，唐后期地方政府财政来源除了两税留州和送使法定收入外，还有赋税加征、田产和经商盈利等收入。建中初年，天下两税钱收入约3000万贯，其中上供950万贯，留州、送使约2050万贯。开成二年（837年），户部侍郎、判度支王彦威亦提到，天下租赋年收入约3500万贯，上供约占三分之一。税钱之外，地方掌握的斛斗比例更高，建中初年，两税斛斗1600余万石，其中200余万石上供，1400余万石供给地方。不过这只是法定两税送使、留州的比例，如果考虑到不上供的河北诸道、京西北诸镇等，地方掌握的两税钱物、斛斗更多，李锦绣估计为2/3～4/5。两税外的赋税加征、田产、经商盈利等收入总数亦颇为可观，李锦绣认为应不小于两税留州、送使数。地方财政收入如此充裕，使地方拥有了独立的财政经营权，唐后期外官收入也比同级中央官高很多。

黄巢之乱后，唐廷中央和地方统治秩序崩溃，两税三分体制瓦解。五代十国诸政权建国的过程，也是重建财税体制、收地方财权的过程。与唐后期相比，五代地方财政发生了很大变化，这是我们理解宋初制其钱谷的基本背景，其中最重要的就是两税的变化。

开平元年（907年），后梁代唐，史称其“两税之法，咸因唐制”，实际上并非如此，其中最主要的变化是五代不再沿用唐后期上供、送使、留州三分体制。陈明光认为，上供有广义、狭义之分，广义指地方调运财赋转输京师的财政调度，狭义指两税三分中“供上都”、归属中央财政的部分。五代仍有“上供”之名，但所指均为前者。除了“上供”，新旧《五代史》《五代会要》及《资治通鉴》《册府元龟》的五代部分均不见“送使”“留州”之名，仅偶有“留使”之称。它与唐后期的“送使”是否相同，需要认真辨析。

《旧五代史·张延朗传》云：“晋高祖在太原，朝廷猜忌，不欲令有积聚，系官财货留使之外，（张）延朗悉遣取之，晋高祖深衔其事。”这段材料亦见于《资治通鉴》：“初，帝（石敬瑭）在河东，为唐朝所忌，中书侍郎、同平章事、判三司张延朗不欲河东多蓄积，凡财赋应留使之外尽收取之，帝以是恨之。”胡三省释“留使”云：“唐制：诸州财赋为三，一上供，输之京师以供上用也；二送使，输送于节度、观察使府；三留州，留为州家用度。其后天下悉裂为藩镇，支郡则仍谓之留州，会府则谓之留使。”显然，胡三省认为后唐会府留使、支郡留州，与唐后期的留州性质相同，唐后期的送使至后唐则不复存在。日野开三郎也持类似看法，认为五代支郡不复送使，地方财赋从原来的上供、送使、留州、留县四分转变为支郡的上供、留州、留县和会府的上供、留使、留县三分。但是如果比较《旧五代史》与《资治通鉴》之记载，会发现《资治通鉴》删去了“留使”前“系官”二字。“系官”即系省。所谓“省”或“省司”，即中央财政管理机构，包括唐代尚书省户部，后梁、后唐租庸司以及后梁至北宋之三司等；“系省钱物”则指所有权归于中央财政管理部门的钱物。钱物“系省”的内涵，包括中央对各项财赋的收入掌控和支出管理两个方面。也就是说，河东镇“留使”钱物本就属于系省钱物，与唐后期两税三分下的送使、留州均不相同。司马光属于误删，胡三省与日野氏之看法均误。

与胡三省、日野氏不同，陈明光认为，五代已不再沿用唐后期两税三分制，送使、留州钱物均已系省。陈明光的结论可从两税收、支两方面得到印证。就收而言，后梁张筠为永平军节度使（918—926年）时，“境内除省赋外，未尝聚敛，遂致百姓不挠，十年小康”，说明当时后梁两税及附加税等均属“省赋”，即系省钱物。后唐长兴三年（932年）四月，义武节度使王都叛变，讨王都制书提到其罪行之一为“赋租罔系于省司”，可见当时州镇租赋普遍系于省司。长兴三年十二月三司奏请：“诸道上供税物，充兵士衣赐不足。其天下所纳斛斗及钱，除支赡外，请依时估，折纳绫罗绢帛。”明宗从之。

“天下所纳斛斗及钱”主要指两税钱物，三司均可调拨处置，均属系省钱物。就支而言，唐后期三分制对应不同的财政支出，如藩镇军队、地方官吏俸禄均从留州、送使的供军斛斗中支出。而五代地方正额军队、官俸则由系省钱物支出。如后唐幽州节度使赵德钧在任时，“兵粮皆给于朝廷，而百姓数年不藉租调”。不独地方正规军，藩镇牙军亦是如此。后唐天成元年（926年）八月枢密院条流云：“节度、刺史所置牙队，许于军都内抽取，便给省司衣粮。”地方正额官吏的俸禄，亦由系省钱物支出。同光三年（925年）二月，租庸院奏：“防御、团练除副使、判官外，其余推、巡已下职员，皆是本使自要辟请，圆融月俸赡给，亦乞依旧规绳，省司更不支给钱物。”四京及诸道“除所置副使、判官、掌书记、推官外，如本处更妄称简署官员，即勒本道节度使自备请给，不得正破系省钱物”。说明当时中高层正额幕职官的俸禄均由系省钱物支出，藩镇自辟幕职官的俸禄则由节度使、刺史自筹。供军、官俸原为唐后期送使、留州经费的最大开支，这些开支既然多由系省钱物承担，再次说明五代不再沿用唐后期的送使、留州制。

从收、支两方面而言，五代均不再沿用唐后期的两税三分制，两税及附加税均为系省钱物。既然如此，怎么理解前文的“留使”呢？这涉及系省钱物的管理制度。系省钱物除上供部分转输京师外，其余仍留在州镇，以应对屯驻地方的军队和正额官俸的支出。所谓“留使”，正指留在节度使会府的系省钱物，并非唐后期的送使或留州。甚至部分应上供钱物，也会因赈灾、供军等原因而留存于地方。留存地方的系省钱物越多，地方财政自然越宽裕，节度使腾挪的余地越大，因此张延朗将河东镇“应留使之外”的系省钱物全部支取，招致节度使石敬瑭的痛恨。这些“留使”钱物朝廷可以在不同节镇间调拨。如同光元年（923年），唐庄宗与后梁对垒河上，“时军前粮饷不充，租庸计度请潞州转米五万贮于相州，（节度使李）继韬辞以经费不足，请转三万”。清泰二年（935年）六月，“朝廷以边储不给，诏河东户民积粟处，量事抄借；仍于镇州支绢五万匹，送河东充博籴之直”。

从唐后期的两税三分到五代的两税及附加税全部系省，是当时地方财政的最大变化，地方政府失去最重要的财政来源，中央对地方的财政控制大大强化。但这一过程是如何发生的，目前并不清楚。从后梁、后唐的情况看，两朝立国伊始就已如此，这应与唐末历史背景相关。黄巢之乱后，中央与地方的统治秩序崩溃，强藩林立，出于对外竞争和强化内部控制的需要，强藩对辖区内财政集权的要求越来越高，掌握两税及附加税的全部支配权就成为其财政集权的重要目标。朱温建国前，属镇“兵赋出入，皆制于全忠，一如巡属”，正表明了这一点。由强藩发展而来的后梁、后唐建国后，承继财政集权的趋势，最终将两税及附加税全部系省，成为扭转唐后期中央与地方财政不平衡的关键。

由于系省钱物很大一部分留在当地，主要用于本地供军、官俸，限于当时的时代乱局及行政管理能力，省司不可能对其收支进行全面有效的管理，节度使、刺史等仍有很大的腾挪余地。如后周，“先是，诸道州府各有作院，每月课造军器，逐季搬送京师进纳。其逐州每年占留系省钱帛不少，谓之‘甲料’，仍更于部内广配土产物，征敛数倍，民甚苦之。除上供军器外，节度使、刺史又私造器甲，以进贡为名，功费又倍，悉取之于民。帝（郭威）以诸州器甲造作不精，兼占留属省物用过当，乃令罢之，仍选择诸道作工赴京作坊，以备役使”。当时诸州每月有军器制造配额，所需费用由系省钱物支出。但诸州一方面过量占用系省钱物，另一方面“广配土产物，征敛数倍”，两方面聚敛。同时还私造军器，费用又全部取之民间。类似占用系省钱物又向民间聚敛之事，在当时应有不少。隐没系省钱物者亦所在有之，个别跋扈节度使甚至截留上供。如后晋范延光为魏博节度使，“魏博六州之赋，无半钱上供”。后汉河东节度使刘崇，因与枢密使郭威不睦，“以备契丹为名”，“选募勇士，招纳亡命，缮甲兵，实府库，罢上供财赋”，最终积累起北汉建国的资本。

除了占留系省钱物，在两税及附加税的征收中，额外多收是藩镇更常见的聚敛手段。如后唐汴州节度使符习，“厚赋民钱，以代纳藳，及纳军租，多收加耗”。后汉青州节度使刘铢则在“沿征钱物”上动脑筋。广顺二年（952年），前任北海县令李元懿上言：“臣为北海令时，夏秋苗上每亩麻、农具等钱，省司元定钱十六。及刘铢到任，每亩上加四十五，每顷配柴五围、炭三秤。省条之外，别立使限征促。臣窃闻诸道亦有如刘铢配处，望令禁止。”三司原来规定的每亩麻、农具等钱为16文，刘铢新增45文，每顷又增柴五围、炭三秤。这些收入最后自然落到节度使手中。符习、刘铢等的做法在五代并非个案。《续资治通鉴长编》言：“藩镇率遣亲吏视民租入，概量增溢，公取余羡，符彦卿在天雄军，取诸民尤悉。”“概量”即征收粮食的量具，“概量增溢”即用大量具征收以增加剥削量。这种现象在五代藩镇中普遍存在，天雄军节度使符彦卿所收尤多。

总的来说，五代两税及附加税均已系省，由省司掌控收支。但在征税环节，藩镇仍然可以通过征收额外加耗、沿征钱物或增大量具等手段聚敛，亦会通过种种手段占留系省钱物，甚至截留上供。

二、五代两税之外的地方财政情况

两税及附加税之外，榷酒、商税、省司影占州县税户、公使钱、经商盈利等亦与五代地方财政密切相关。

1.榷酒与商税

唐宋之际，茶盐酒专卖收入和商税在国家财政中的地位日渐上升，五代正处于过渡阶段。这些在五代亦属于系省钱物，不过北方并非产茶区，从南方贩茶收入有限，因而对五代政府财政影响最大的是盐、酒专卖收入和商税。由于盐的产地集中，便于管理，朝廷监管又严，地方政府从中渔利的空间有限。相比之下，榷酒、商税与地方财政的关系颇为密切。宋人总结道，藩镇“率令部曲主场院厚敛，其属三司者，补大吏以临之，输额之外颇以入己”。要理解这句话的确切含义，需要从五代场务的管理制度说起。

五代酒曲、商税收入虽为系省钱物，但酒曲的生产销售和商税征收主要通过各州府曲务、商税务，其中既有藩镇差人掌管者，亦有省司管理者。如商税务，后唐长兴二年（931年）八月敕云：

应三京、诸道州府商税等，多不系属州府，皆是省司差置场官……岂可山河重寄并在藩方，关市征租独归省务？加以所置职掌，素处幽微。向阛阓以肆威，与王公而抗礼。盖已往从权之事，岂将来经久之规！特议改更，贵除繁屑。自今已后，诸商税并委逐处州府扑断，依省司尝年定额勾当办集。冀除生事之端，不爽丰财之理。

从明宗诏可知，长兴二年以前，各地商税皆是省司直接派遣场务官员征收。这些场务官对百姓残暴，与节帅抗礼，引起节度使等不满，故明宗下诏，此后商税由各州府负责征收，只要按照省司常年定额上缴即可。

再如曲务。后梁开封尹王瓒以牙将辛廷尉为汴州都曲务使，廷尉“依瓒势，曲法乱政，汴人深恶之”，天成元年四月被“勒归田里”。说明后梁汴州曲务由州府长官差人管理。又《宋史·张锡传》云：

梁末，刘君铎任棣州刺史，辟为军事判官。棣为郓之属郡，郡有曲务，郓以牙将主之，颇横恣。民有犯曲三斤，牙将欲置于死，君铎力不能救。既而牙将盗麦百斛私造曲，事觉，锡判曰：“曲犯三斤，求生不克，麦盗百斛，免死诚难。”时郡吏以使府牙将乞免，锡不允，固置于法。

首先，“民有犯曲三斤”，主管曲务的牙将就将其处死；牙将盗麦造曲，被张锡处死。两者均是因为酒曲专卖。其次，棣州为郓州天平军支郡，棣州曲务军将由天平节度使委任，省司定额之外的收入自然会入节度使之手。这是场务管辖权在藩镇的情况。后汉侍卫亲军都指挥使史弘肇兼归德军节度使，当时“颍州曲场官麹温与军将何拯争官务，讼之三司，三司直温。拯诉之弘肇，弘肇以谓颍己属州，而温不先白己，乃追温杀之，连坐者数十人”。颍州曲场官麹温与军将何拯争夺曲场控制权，麹温请三司裁决，三司判给麹温，知颍州曲务当属三司。但史弘肇却因颍州为归德军支郡，以麹温未先禀明自己为由杀掉麹温。可见即使是三司所属的场务，跋扈的节度使依然对其有着较强的干预。

综上可知，五代曲务、商税务管辖权在藩镇者，藩镇“率令部曲主场院厚敛”；管辖权在三司者，藩镇亦会通过安插官吏，将税额之外的收入中饱私囊。史载后唐“诸州皆用武人，多以部曲主场务，渔蠧公私，以利自入”，正表明了这一点。

不过，榷酒、商税收入属于系省钱物，不论曲务、商税务管辖权在藩镇还是三司，都要定期向省司缴纳税额。税额之外的收入，多被藩镇纳入囊中，即宋人所谓“输额之外颇以入己”。但场务定期、足额缴税只是理想状态，多数情况下藩镇和三司委任的场务官长年亏欠税额。后晋天福二年（937年）四月敕云：

盐铁、度支、户部应监临主持场院仓库官吏等，制置场务，总确课程，将期共济于军流，免使偏竭于民力。向者所差官吏，鲜有专勤，省（思）［司］录任之时，尽言冰蘗；及郡府主持之后，例纵轻肥，莫济公家，但营私室。所以处处多闻其逋欠，年年空系其征催。固执迁延，坐期蠲放。

即三司委任的场院仓库官吏“鲜有专勤”，被录用时，个个表现得清正廉洁，但到州府主持场务后，则“莫济公家，但营私室”，将场务税收中饱私囊，导致场务根本无法足额缴税。宋太宗初年，尚且抱怨“诸州场院皆隐没官钱以千万计”，五代恐怕更甚。这表明当时影响朝廷场务收入的，除了藩镇，场务官即场院仓库官吏也是重要因素。面对亏空，场务官“固执迁延”，坐等“蠲放”。事实上，五代史籍中也的确多次载录了朝廷蠲放场务逋欠的诏令。如后唐长兴元年（930年）二月南郊诏云：“所在仓场，积年损烂，使臣盘覆，欠折尤多。其主持专知官等，据通收到产业物色外，亦与放免。”

除了插手场务，藩镇还经常通过私造酒曲出售获利。后唐天成元年四月改元赦书云：“诸州、使造曲，如闻省数之外，长吏私更加造，价钱多入于私门，滞曲常存于省数。”即州镇长官多私造酒曲贩卖，导致系省酒曲滞销，亏损朝廷酒课。后晋开运三年（946年），“濮州刺史慕容彦超坐违法科敛，擅取官麦五百斛造曲”，依法应被处死，但宰相李崧言：“如彦超之罪，今天下藩侯皆有之。若尽其法，恐人人不自安。”可见私造酒曲是当时藩镇普遍的敛财行为，罚不胜罚。最后慕容彦超被免死，削官流放。

此外，藩镇经常额外开征新的商税以增加收入。史载后梁时“有形之类，无税不加”，其中不少即系地方政府开征。天福元年（936年）石敬瑭制书云：“应诸道商税，仰逐处将省司合收税条例，榜于本院前，榜内该设名目者，即得收税。”即禁止地方在省司规定之外开征新的商税名目，说明类似问题当时仍然存在。后周广顺二年，李元懿亦指出：“臣见诸处商税，有越常规，乃至草木虫鱼无不取税，更有岁定税率。即令儿侄傔从主张，便行枷棒，作事非法，有紊国章。今后请三司差人主持，止绝斯弊。”“诸处商税，有越常规”表明地方政府经常在三司定额外征收商税，其方式既有开征新税目，即“草木虫鱼无不取税”，亦包括“岁定税率”，不断提高税率。这些商税由藩镇“儿侄傔从主张”，收入自然进入节度使、刺史的腰包。李元懿提出改由三司征收，但该建议并未被采纳。

综上，藩镇在榷酒、商税方面的聚敛途径有：令部曲主场院厚敛；额外多收，甚至长年拖欠省司税额；私造酒曲贩卖；额外开征商税、岁定税率等。这也是李攸等批评五代藩镇跋扈在财政方面的主要表现。

2.省司对州县税户的影占

除了扩大地方钱物的系省范围，省司还通过营田和场院影占州县税户，以增加直接掌控的地方财赋。

营田是唐后期诸道州府的重要收入，李锦绣估计每年有数百万石。五代时期情况则有所不同。《资治通鉴》云：“前世屯田皆在边地，使戍兵佃之。唐末中原宿兵，所在皆置营田以耕旷土，其后又募高赀户使输课佃之。户部别置官司总领，不隶州县。或丁多无役，或容庇奸盗，州县不能诘。”可知五代营田是由于唐末混战，百姓流徙，中原地区出现大量旷土，为供给军队而设立的。这些营田自始即属省司，由省司置官司管理，收入属于系省钱物，这是与唐后期营田的最大区别。

不过，天成元年四月唐明宗大赦制书云：“诸道营田，租庸司先专差务使，无益劝农，起今后并委州、使管系，所纳农具、斛斗据数申省。”由此，营田管辖权从省司转移到节度使和刺史的手中。尽管如此，但因营田独立于州县之外，“丁多无役，或容庇奸盗”，仍然容易引起节度使和刺史的不满；由于管理不当，营田提供的赋税亦不如州县税户，“年课无几”，其弊日显。到了后周广顺三年（953年），周太祖郭威最终决定废除大多数营田：

诸道州府系属户部营田及租税课利等，除京兆府庄宅务、赡国军榷盐务、两京行从庄外，其余并割属州县，所征租税课利，官中只管旧额，其职员节级一切停废。应有客户元佃系省庄田、桑土、舍宇，便赐逐户，充为永业，仍仰县司给与凭由。应诸处元属营田户部院及系县人户所纳租牛课利，起今年后并与除放。所有见牛犊并赐本户，官中永不收系。

即除京兆府庄宅务等外，将诸州营田及租税课利等割属州府，耕地、舍宇、耕牛等赐给承佃农户，改征两税，征收旧额不变。据说当时“天下系官庄田仅万计”，废营田后，“是岁出户三万余”。说明五代营田的规模颇为可观。

营田之外，在京百司亦多有影占州县税户者，唐明宗长兴元年曾下诏禁止。其中最主要的为三司场院。后唐翰林学士程逊与学士和凝、张砺等在上奏中提到：“臣伏见徐、宿州管内有泗滨院、徐山院、市丘院、白土务，所管人户共数千家，请罢废名额，其户税请还州县。”仅徐、宿二州，三司场院所占民户就达数千家，加上其他州郡，三司场院所影占之税户不在少数。所幸程逊等人的建议被采纳，泗滨院等所管税户割还州县。

营田和场院等长期影占大量税户，既影响到州县两税及附加税等收入，也减少了可以科敛和差役的民户数。随着周太祖时这些税户割还州县，州县直接掌握的民户、土地增加，对于维持州县行政、财政的正常运转有积极作用。

3.公使钱和经商盈利收入

两税、榷税、商税等系省后，地方政府拥有的能自由支配的合法收入只剩公使钱和经商盈利收入。公使钱又称公廨钱、公用钱，属于部门行政开支，上自中央各行政部门，下到地方州府、场院，均有公使钱。州镇公使钱又称“州使钱谷”“属府公利”等。唐明宗天成元年八月枢密院条流云：

已前州、使钱谷，并系省司。昨遍降德音，特指挥除省元本利润物色，并与拨充公使，兼月支俸料，足以丰盈。

访闻州府节度使、刺史内尚有不守诏条，公行科敛，须议止绝。且如条件，州、使所纳军粮，据元纳石斗，不得更要加耗。节度、刺史所置牙队，许于军都内抽取，便给省司衣粮，况已人数极多，如闻更有招置，转生骚扰，速议勘穷……州、使妄称修缮城池廨宇，科赋于人，及兴私宅，自此州、使凡有兴修，须先奏取进止……州府既有利润，兼请俸钱，凡事合遵条宪，不得赊买行人物色，兼行科率。

唐庄宗时，租庸使孔谦行聚敛之政，“尽率州、使公廨钱”，将公使钱系省，由租庸使支配，地方州府为应对地方行政开支，只好“公行科敛”并加耗。唐明宗即位后，孔谦被杀，聚敛之举被纠正，原来的州、使钱谷“除省元本利润物色，并与拨充公使”，公使钱再度由州镇长官支配。“兼月支俸料”是指地方正额官员俸禄由省司发放，节度使、刺史的牙队也由省司支给衣粮。军费、官俸这两项当时地方上的最大开支既然由省司承担，地方又有公使钱维持日常行政，科敛和加耗就失去了必要性和正当性，自应禁止。

李锦绣指出，唐后期公使钱不出自两税留州、送使正额，而是源于课配、附加税及本钱、经商盈利、田地等途径。五代两税及附加税、田地等收入已纳入系省钱物，州镇只能通过课配、非法科敛、经商盈利等途径增加公使钱。后唐天成二年（927年），河南尹朱守殷向枢密使安重诲、宰相任圜多次抱怨“府司无利润，支费不充”，二人“计无从出，即以分割曲钱议闻奏”，明宗同意后，“诸道州、使，因以为例”，北京太原府亦奏“准宣旨于系省卖曲钱上，每贯割留二百文充本府公使”。由此州镇公使钱来源又增加了曲钱一途。后汉青州节度使刘铢在任时“请增民租，亩出钱三十以为公用”，则是通过课配增加公使钱。

公使钱之外，经商盈利收入也是五代地方政府的合法收入。唐后期藩镇多设回图务、回易务等，进行商业活动，以增加地方财政收入。五代依然如此。如赵在礼，“历镇泰宁、匡国、天平、忠武、武宁、归德、晋昌，所至邸店罗列，积赀巨万”，“家赀为诸帅之最”。协助节帅等进行贸易的既有军将，也有商人，商人也多带军将头衔。相关问题，学者多有讨论，兹不赘述。

以上按钱物类型讨论了五代地方财政的基本情况，可知两税及附加税、榷税、商税等大宗收入均已系省，地方政府能够自由支配的合法收入仅有公使钱和经商盈利收入。从税权来说，制税权、钱物处置权和审核权均不在地方政府手中，地方政府仅有征税权，恰恰是这个环节，给了节度使、刺史、场务官等渔利的空间。

限于史料，五代藩镇、州、县不同行政层级的财政情况无法一一获知，但藩镇获取的财政资源远大于州县则是可以肯定的。包伟民指出，宋代地方财政内部由于行政级别的差异，形成“阶层性集权”结构，每一阶层都尽可能地将下一级的财政资源集中到自己手中。五代同样如此，节度使通过派遣镇将征税，以直接掌控州县税赋，如秦州，直到长兴三年二月当州镇将的征税权才被废除。因此，藩镇是五代朝廷收财权的重点。

纵向来看，五代不同时期地方财政情况又有区别。后唐庄宗时期，财政集权程度最高，当时不仅两税及附加税、榷税、商税均系省，公使钱也纳入系省钱物，导致地方只能通过科敛维持行政运转。另外，榷税、商税、营田也是由租庸司直接差官征收并管理，租庸司甚至越过观察使，直下州郡催征租税，引起藩镇强烈不满。这表明当时地方政府连征税权也几乎丧失。这种举措，看起来中央财政集权程度最高，但税收效果却不好。它违反了征税的效率原则，不利于调动地方政府的征税积极性，也无法发挥地方政府在税收信息搜集和征收管理方面的优势，导致征税效果大打折扣，因此尽管租庸使孔谦费尽心力，但后唐洛阳城的粮食供给都无法保障。这也导致地方政府的财权与事权不匹配，严重影响地方政府的正常履职，也加重了民众负担。唐明宗即位后，如何调整中央与地方的财政关系是其考虑的重要问题，主要措施就是适度恢复地方政府的征税权，商税、营田、两税的征收均交付州镇，公使钱也不再系省，缓和了中央与地方在财政方面的矛盾。到了后周，进一步将营田税户交还州县，地方政府的征税权更加完善。这些都是宋初制其钱谷的历史背景。

三、宋初制其钱谷之措施

据前所论，宋初制其钱谷要解决的问题有二：一是如何解决赋税征收过程中节度使、刺史、场务官等的渔利，宋廷的主要措施是设置监当官；二是如何理顺中央与地方的财政关系，财政集权怎样落实，这集中体现在系省钱物的管理上。

1.监当官与征税环节的调整

宋初加强征税环节监管的核心措施是监当官的设置。朱弁《曲洧旧闻》言：“五代以前官制及士大夫碑碣并不见有场务监官。太祖亲见所在场务多是藩镇差牙校，不立程课法式，公肆诛剥，全无谁何，百姓不胜其弊。故建隆以来置官监临，制度一新，利归公上，官不扰而民无害，至今便之。”即五代并无监当官，宋太祖早年亲见藩镇多以牙校主持场务，盘剥百姓。为解决这一弊端，太祖设置监当官。

建隆元年（960年），宋太祖平扬州李重进后，以“枢密直学士杜监州税”。陈傅良评价道：“以朝臣监州税始于此，盖收方镇利权之渐，然是时初未以此置官也。”即虽有常参官监州税的记载，但仅为临时差遣。

不过需要指出的是，以往学者们多认为监当官的设置是为了削藩镇财权，实际上不仅如此。三司场务官渔利、场务税额不充的现象，在五代一直很突出，因此宋初监当官的设置始终有削藩、解决场务官渔利（包括管榷官员的渔利和管库官员的贪渎）的双重目的。宋太祖以常参官监在京仓库，就是为了防范管库官员。如建隆元年五月，“上以畿甸委输京师，吏多旁缘为奸，民或咨怨。乙巳，命殿中侍御史王伸、监察御史王祜、户部郎中沈义伦等八人，分领在京诸仓”。又乾德元年（963年），“上命执政择廷臣董在京诸仓”。以常参官监地方仓场税务，则有防范藩镇、场务官的双重目的：“先是，藩镇率遣亲吏视民租入，概量增溢，公取余羡，符彦卿在天雄军，取诸民尤悉。上闻之，即遣常参官分主其事，民始不困于重敛。”此为建隆二年（961年）以常参官监魏州税收，以削藩镇财权。同年，吏部郎中阎式，“监纳河阳夏税仓”，“所收一斛有五升之羡”，被夺两任官。“其后右卫率府率薛勋、著作佐郎徐雄亦坐监纳民租概量失平，为侦者所告，皆免官”。阎式等均因未能有效防范管库官员额外多收被处罚。乾德三年（965年），又“遣常参官十八人分往诸道受民租，虑州县官吏掊敛之害也”。

不过，宋太祖时常参官监仓场税务者多为临时差遣，局面的彻底扭转是在太宗即位之后，如陈傅良言：“诸州监当分差使臣自太宗始。”当时“宣徽北院使、判三司王仁赡掌邦计几十年，恣下吏为奸，怙恩固宠，莫敢发者”，太平兴国七年（982年）王仁赡被罢。后来宋太宗与宰相赵普谈起三司财赋，云：

仁赡纵吏为奸，诸州场院皆隐没官钱以千万计。朕初即位，悉令罢去，分命使臣掌其事。仁赡再三言其不便，朕语仁赡：“此自朕意，若岁课致亏，不以责卿。”既一岁，旧千缗者为一二万缗，万缗者为六七万缗，为利入数倍，用度皆足。傥遇水旱，即可以免百姓租税。

宋太宗即位之初，因为“诸州场院皆隐没官钱”，下令“罢三司大将及军将主诸州榷课，命使臣分掌”。一年后，“旧千缗者为一二万缗，万缗者为六七万缗，为利入数倍”。考虑到太平兴国二年（977年）太宗已下诏废罢所有藩镇支郡，削藩已有明显成效，故此举主要是为解决场务官渔利、彻底整顿地方财政秩序的需要。以使臣监场院、仓场库务后，场务官渔利行为明显减少，宋代地方监当官体系形成，成为掌管仓库、榷税、商税等的专职理财官。

2.加强系省钱物的管理

宋初在后周的基础上，进一步扩大了系省钱物的范围。北宋开宝六年（973年），宋太祖“令诸州旧属公使钱物尽数系省，毋得妄有支费”。至此，地方主要收入全部系省。钱物系省后，三司面临的核心问题包括：钱物如何分配才能同时满足京师和地方的需求，留存地方的系省钱物如何管理等。其中上供额是影响地方财政的关键问题之一。

（1）上供额的确定

宋初朝廷曾多次要求地方将金帛等转输京师，以增加中央直接支配的财赋。乾德二年（964年）“始令诸州自今每岁受民租及筦榷之课，除支度给用外，凡缗帛之类悉辇送京师，官乏车牛者，僦于民以充用”。次年三月“申命诸州，度支经费外，凡金帛以助军实，悉送都下，无得占留”。开宝元年（968年），“诏诸道当辇送上供钱帛等舟车，并从官给，勿以扰民”。类似诏令多次颁布，表明当时上供额并未确定。太宗末年诸州上供制度逐渐完备。陈傅良言：

窃考建隆以来，凡上供纲皆有元降指挥，独不见上件条贯，唯至道四年二月十四日，敕川陕钱帛令本路转运司计度，只留一年支备，其剩数计纲起发上京，不得占留，盖平蜀后事也。自余诸州常切约度，在州以三年准备为率外，县镇二年，偏僻县镇一年，河北、陕西缘边诸州不在此限。

至道仅三年，文中“至道四年”必误，从“平蜀后事”来看，应为至道二年（996年）镇压李顺、王小波起义之后；“川陕”亦当为“川峡”。据陈傅良所言，当时除了河北和陕西缘边州军，不同州军分别预留了三年、两年和一年的预算准备钱帛，相当于规定了州军预算的范围和周期。预算之外的钱帛需要上供，但上供额度并未确定。到了真宗朝，诸州上供额才确定下来。陈傅良言：

国初上供，随岁所入，初无定制，而其大者在粮、帛、银、钱。诸路米纲，《会要》：开宝五年，令汴、蔡河岁运江淮米数十万石赴京充军食；太平兴国六年，制岁运三百五十万石；景德四年，诏淮南、江、浙、荆湖南北路，以至道二年至景德二年终十年酌中之数，定为年额，上供六百万石。米纲立额始于此。银纲，自大中祥符元年诏五路粮储已有定额，其余未有条贯，遂以大中祥符元年以前最为多者为额，则银纲立额始于此。钱纲，自天禧四年四月三司奏请立定钱额，自后每年依此额数起发，则钱纲立额始于此。绢绵纲虽不可考，以咸平三年三司初降之数，则亦有年额矣。

据上，米纲立额始于景德四年（1007年），银纲立额始于大中祥符元年（1008年），钱纲立额始于天禧四年（1020年），绢绵纲早在咸平三年（1000年）就已立额。上供额的确定，首先保障了京师供给，其次也给州军编制预算提供了明确的限制条件，有利于地方税收和财政政策的相对稳定。

（2）留存地方的系省钱物的管理

上供之外，多数系省钱物仍然留存于地方。这些物资之管理，分州郡和三司两个层面。州郡层面，宋太祖朝由通判、兵马都监、县令等共同负责。如《宋史·食货志》云：“市征、地课、盐曲之类，通判官、兵马都监、县令等并亲临之，见月籍供三司，秩满较其殿最，欺隐者置于法。”其中通判尤为关键，赵普建议宋太祖于“诸州置通判，使主钱谷”。开宝元年五月诏云：“诸州通判、粮料官至任，并须躬自检阅帐籍所列官物，不得但凭主吏管认文状。”即通判、粮料官通过点检州郡籍帐库务，防止州郡长官在财政上舞弊专权。宋太宗设立监当官后，监当官也加入到征收、管理系省钱物的行列中，起到了在财政上牵制州郡长官的作用。

除了州郡长官与财政官员的相互协作和牵制，三司也深度参与到留州系省钱物的管理中，其核心措施是州郡钱物文帐申省制度的确立。陈傅良总结道：

诸州应系钱物合供文帐，并于逐色都数下，具言元管年代、合系本州支用申省。候到省日，或有不系本州支用及数目浩大，本处约度年多支用不尽时，下转运司及本州相度移易支遣。三司据在京要用金银钱帛诸般物色，即除式样遍下诸州府，具金银钱帛粮草收、支、见在三项单数，其见在项内开坐约支年月，省司即据少剩数目下诸路转运司移易支遣，及牒本州般送上京。如有约度不足去处，许以收至诸色课利计置封桩，以此参考是岁进奉约束。

从“如有约度不足去处，许以收至诸色课利计置封桩”来看，该段主要讨论的是两税钱物的管理方式。首先，三司根据京城开支需要的诸般物色，下发样式，要求州郡据此制作并申报钱物文帐，其中包含有金银、钱帛、粮草等物资的收入、支出、见在三项信息，并在见在物资一项内开列预计支出计划。根据诸州所申文帐，三司可以通过转运司组织州军上供，并在不同路分州郡之间“移易支遣”。由此，州郡财政高度融入“统收统支”的三司国计体系，成为中央财政的一部分，州郡财政独立性大大削弱，也彻底消除了地方割据的财政基础。

四、结语

如果我们将宋初制其钱谷的措施与五代做比较，会发现其承袭远大于变革，与后唐庄宗朝租庸使孔谦的措施尤其相似：二者均将地方主要财政收入（包括公使钱）纳入系省钱物，征税方面均倾向于削弱地方长官的征税权。但结果却大相径庭，孔谦之举成为庄宗丧失人心、政权覆亡的重要因素，宋初举措则将地方财政纳入三司国计体系，成为政权稳固的保障。这一差别的原因其实不在财政而在人事。宋初制其钱谷的措施与稍夺其权、收其精兵是相互配合的，与制其钱谷相伴随的是知州普遍取代刺史、幕职州县官体系的形成、通判和监当官的普遍设置以及中央对地方军事优势的完全确立。宋初的地方官员清一色地由中央委派的流官充任，且分属不同的中央部门，可以相互牵制、分工协作。在这种情况下，依托文帐申报与审核实现以供给京师为目标的“统收统支”三司国计体系才有可能真正建立起来，地方财政也才能成为中央财政的一部分。

“统收统支”体系的建立，也为地方财权与事权的匹配提供了条件。尽管州郡没有制税权、钱物处置权和审核权，但三司可以根据京师所需和州郡所有，确定上供物资的种类和数量，并通过转运使在不同州郡“移易支遣”，保障京师和州郡的用度。因此，转运司在制其钱谷中的作用，并非以往学者经常提到的削夺藩镇财权，而是在三司的领导下，将已经收回的地方财政纳入三司国计体系。

以往讨论宋初收藩镇权力时，其前提常常是藩镇集军政、民政、财政、司法大权于一身。但就财政而言，早在后梁、后唐时期，两税及附加税、榷税、商税等主要收入就基本系省，由朝廷掌控，藩镇能自由支配的地方合法财赋十分有限，藩镇割据的财政基础早已不复存在。不过由于五代政权、皇位更迭频繁，政局动荡不安，很多措施无法彻底落实，藩镇非法聚敛屡禁不绝。因此，宋初在制其钱谷的过程中，设置监当官以加强对赋税征收的监管，并强化对系省钱物的管理，将州郡财政纳入三司国计体系之中，使州郡财政成为中央财政的一部分，彻底解决了地方分裂割据的财政基础。专职财政官员监当和通判的设置，也使州郡财政职权不再集中于州郡长官个人，成为宋代地方军政、民政、财政分立的一个构成部分。这是唐宋州郡权力结构从集权到分权发展过程中的重要组成部分，也是强化中央集权的重要举措。

（本文原刊《史学月刊》2021年第11期第43-54页，文中原有注释，引用请务必参考原刊。）